如何化解個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)查賬征收的困境

2022年元旦的前兩天，財(cái)政部稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于權(quán)益性投資經(jīng)營(yíng)所得個(gè)人所得稅征收管理的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第41號(hào)），該政策規(guī)定：持有股權(quán)、股票、合伙企業(yè)財(cái)產(chǎn)份額等權(quán)益性投資的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱獨(dú)資合伙企業(yè)），一律適用查賬征收方式計(jì)征個(gè)人所得稅。

看到這個(gè)政策，我的第一個(gè)感覺是這些個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的經(jīng)營(yíng)所得可能會(huì)受到一定的影響。至于資本和權(quán)益性投資所得在之前國(guó)家都有規(guī)定，比如《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于<關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定>執(zhí)行口徑的通知》（國(guó)稅函〔2001〕84號(hào)）第二條關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)對(duì)外投資分回利息、股息、紅利的征稅問題規(guī)定，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)對(duì)外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而應(yīng)單獨(dú)作為投資者個(gè)人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。  

看到這個(gè)文件我們就明白，其實(shí)對(duì)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)取得的投資收益，一直是 按照“利息、股息、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目適用20%稅率繳納個(gè)人所得稅的。所以2021年第41號(hào)對(duì)于投資收益的稅率并沒有影響，而真正受該政策影響的是這些企業(yè)如果既有權(quán)益性投資，又有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)以及與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的其他經(jīng)營(yíng)所得情況下，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的個(gè)人所得稅得稅負(fù)會(huì)增加。

做財(cái)務(wù)的人都知道，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)查賬征收的個(gè)人所得稅是按照“經(jīng)營(yíng)所得”稅目，采用五級(jí)超額累進(jìn)稅率，一次獲得的所得越多，所適用的稅率就會(huì)越高。具體計(jì)算是以每一納稅年度的收入總額減除成本費(fèi)用以及損失后的余額，作為投資者個(gè)人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，比照個(gè)人所得稅法的“經(jīng)營(yíng)所得”應(yīng)稅項(xiàng)目，適用5%-35%的五級(jí)超額累進(jìn)稅率，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

這里的收人總額，是指?jìng)€(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)以及與生產(chǎn)經(jīng)営有關(guān)的活動(dòng)所取得的各項(xiàng)收人，包括商品（產(chǎn)品）銷售收人、營(yíng)運(yùn)收人、勞務(wù)服務(wù)收人、工程價(jià)款收人、財(cái)產(chǎn)出租或轉(zhuǎn)讓收入，利息收人、其他業(yè)務(wù)收人和營(yíng)業(yè)外收人。因此只有這些收入是需要采取查賬征收按照5%-35%的稅率繳納個(gè)人所得稅的。

對(duì)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的投資者是以全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得為應(yīng)納稅所得額；而對(duì)于合伙企業(yè)的投資者則按照合伙企業(yè)的全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和合伙協(xié)議約定的分配比例確定應(yīng)納稅所得額，合伙協(xié)議沒有約定分配比例的，以全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和合伙人數(shù)量平均計(jì)算每個(gè)投資者的應(yīng)納稅所得額。生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，包括企業(yè)分配給投資者個(gè)人的所得和企業(yè)當(dāng)年留存的所得（利潤(rùn)）。具體的計(jì)算方法這里不再細(xì)說。

那么要想化解因?yàn)椴橘~征收帶來的困境，就必須要改變經(jīng)營(yíng)模式或者是出資結(jié)構(gòu)，將企業(yè)的所得進(jìn)行分散，從而適用較低的稅率，減輕合伙企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。下面我們通過案例得方式來詳細(xì)解析。

當(dāng)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)擁有多項(xiàng)具有相對(duì)獨(dú)立性的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)時(shí)，可以采用分立立個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的方式創(chuàng)辦多家個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，這樣就可以降低每個(gè)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額從而降低所適用的稅率，并降低整體的稅收負(fù)擔(dān)。

【例】張女士在2019年創(chuàng)辦了一家個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，該個(gè)人獨(dú)資企業(yè)經(jīng)營(yíng)范圍主要是銷售商品和加工、修理兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，張女士負(fù)責(zé)銷售商品業(yè)務(wù)，張女士的丈夫負(fù)責(zé)加工、修理業(yè)務(wù)。在2020年度，該個(gè)人獨(dú)資企業(yè)取得銷售純收入300,000元（扣除成本、費(fèi)用、損失和稅金），取得加工、修理純收入200,000元（扣除成本、費(fèi)用、損失和稅金）。該獨(dú)資企業(yè)2020年度應(yīng)納所得稅額：500000x35%-65500=109,500（元）。

化解此困境得辦法是：張女士可以通過分立個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的方式來進(jìn)行業(yè)務(wù)的分立，設(shè)立兩個(gè)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，一個(gè)專營(yíng)銷售業(yè)務(wù)，由自已負(fù)責(zé)管理，一個(gè)專管加工、修理業(yè)務(wù)，由其丈夫負(fù)責(zé)管理。假設(shè)該企業(yè)2020年度經(jīng)營(yíng)收入不變，則該兩個(gè)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)2020年度應(yīng)納所得得額：300,000x30%-40,500+200,000 x 20%-10,500=7,9000（元）。

經(jīng)過以上操作，該家庭所創(chuàng)辦的企業(yè)2020年度少的個(gè)人所得稅：109,500-79,000=30,500（元）。

對(duì)合伙企業(yè)，通過增加合伙企業(yè)的合伙人，就可以將合伙企業(yè)的所得分散，從而適用較低的稅率，減輕合伙企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。需要強(qiáng)調(diào)的是，增加合伙人必須是真實(shí)的合伙人，也就是說，合伙人必須真正出資了（包括用其他方式出資，產(chǎn)權(quán)或者實(shí)物），而不能單純?yōu)榱藴p輕合伙企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)而增加許多假的合伙人（合伙人不存在，只是企業(yè)在申報(bào)個(gè)人所得稅時(shí)虛報(bào)合伙人，或者將他人作為合伙人，但實(shí)際上與該他人約定，他們只是名義合伙人，并不參與企業(yè)收益的分配），因?yàn)楣陀煤匣锶?，企業(yè)的行為可能被認(rèn)定為避稅，甚至被認(rèn)定為偷稅。

【例】王某與其兒子出資200,000元?jiǎng)?chuàng)辦一家合伙企業(yè)，二人分利擁有50%得份額。這企業(yè)在2020年度獲得利潤(rùn)總額100萬元。該父子二人需要繳納得個(gè)人所得稅額：(500,000x 35%-65,500)×2=219,000（元）。

化解此困境的辦法是：王某可以將其妻子、女兒、女婿和兒熄（或者其他關(guān)系親密之人）全部作為合伙企業(yè)的合伙人。王某夫婦兩人各出資6萬元，兒子和兒媳各出資2萬元，女兒和女婿各出資2萬元。假設(shè)仍然獲得利潤(rùn)總額100萬元，根據(jù)出資王某夫婦分別獲得30萬元收益，其他四人分別獲得10萬元收益。該企業(yè)實(shí)際承擔(dān)的個(gè)人所得稅：(300,000 x 20%-10,500)x2+(100,000 x 20%-10,500)x4=137,000元。

經(jīng)過納稅籌劃，該合伙企業(yè)2020年度實(shí)際繳納的個(gè)人所得稅降低了：219,000-137,000=82,000元。

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